分期收款发出商品属于存货吗（代销商品的账务处理）
原标题：分期收款发出商品属于存货吗（代销商品的账务处理）
分期收款销售，是指商品已经交付，但货款分期收回的一种销售方式。分期收款销售的特点是所销售的商品价值较大，如汽车、大型设备等；收款期限较长，有的几年。相应收取货款的风险也较大，因而如何确认收入成为这种特殊销售业务处理的关键。
一、分期收款销售会计处理
《企业第14号——收入》（财会[2017]22号）第十七条规定："合同中存在重大融资成分的，企业应当按照假定客户在取得商品控制权时即以现金支付的应付金额确定交易价格。该交易价格与合同对价之间的差额，应当在合同期间内采用实际利率法摊销。
合同开始日，企业预计客户取得商品控制权与客户支付价款间隔不超过一年的，可以不考虑合同中存在的重大融资成分。"
很显然，准则中所指的合同中存在重大融资成分的，也就是说分期收款的期限如果比较长（超过1年），相当于为购买方提供一笔贷款。对于这样的分期收款销售业务，一般应在销售成立时，按公允价值即分期收款总额的现值确认收入金额。此时的具体会计处理为，按应收合同或协议价款借记"长期应收款"科目，按应收合同或协议价款的公允价值，贷记"主营业务收入"科目，按专用发票上注明的增值税额，贷记"应交税费——应交增值税(销项税额)"，按其差额，贷记"未实现融资收益"；未实现融资收益按期采用实际利率法确定利息收入，借记"未实现融资收益"科目，贷记"财务费用"科目。
实务中也存在一些企业为了促销，在销售商品时也采取分期收款方式销售，但期限一般不长（不超过1年）。此类业务实质上不具有融资性质，对这类业务的会计处理按准则规定可以不考虑合同中存在的重大融资成分，直接按取得的公允对价确认收入。根据新的收入准则第十三条规定：
对于在某一时点履行的履约义务，企业应当在客户取得相关商品控制权时点确认收入。在判断客户是否已取得商品控制权时，企业应当考虑下列迹象：
（一）企业就该商品享有现时收款权利，即客户就该商品负有现时付款义务。
（二）企业已将该商品的法定所有权转移给客户，即客户已拥有该商品的法定所有权。
（三）企业已将该商品实物转移给客户，即客户已实物占有该商品。
（四）企业已将该商品所有权上的主要风险和报酬转移给客户，即客户已取得该商品所有权上的主要风险和报酬。
（五）客户已接受该商品。
（六）其他表明客户已取得商品控制权的迹象。
二、分期收款销售的税收政策规定
（一）增值税政策规定
关于分期收款销售的义务发生时间，《增值税暂行条例实施细则》第三十三条第三款中规定："采取赊销和分期收款方式销售货物，为按合同约定的收款日期的当天"。
(二)企业所得税政策规定
《企业所得税法实施细则》第二十三条第一款规定："以分期收款方式销售货物的，按照合同约定的收款日期确认收入的实现"。
三、分期收款销售的会计处理与税务处理实例
（一）一般不超过1年的分期收款
这类分期收款实质上是不具有融资性质的分期收款销售，从目前会计收入准则、增值税和企业所得税的规定上看，基本上没有大的差异。现举例说明：
某食品饮料生产企业采用分期收款方式于2018年5月1日向某大型超市公司销售饮料10000箱，每箱售价40元，每箱产品成本20元，销售价款共计40万元（不含税价）。合同约定分4个月等额付款。两家公司均为一般纳税人。相关会计处理如下：
1.发出商品时：
借：发出商品 200000
贷：库存商品 200000
2.每月按合同规定每期收到应收的货款时：
借：银行存款 116000
贷：主营业务收入 100000
应交税费——应交增值税(销项税额) 16000
（备注：如果提前开具了增值税全额增值税专用发票，则要全额确认增值税销项税额）
3.按月结转销售成本时：
借：主营业务成本 50 000
贷：发出商品 50000
（二）具有融资性质的分期收款（超过1年）销售
分期收款销售（超过1年）会计上是按公允价值即分期收款总额的现值确认收入金额，该交易价格与合同对价之间的差额，应当在合同期间内采用实际利率法摊销。由此可见分期收款（超过1年）销售的税务处理和会计准则的规定存在一定差异。
某大型机床装备生产企业于2018年1月1日采用分期收款方式销售一大型设备给汽车零部件生产企业，合同价格为500万元（不含税价），分4年等额付款，每年12月31日支付125万元（含增值税款145万元）。假定该大型设备不采用分期收款方式时的销售价格为400万元，该设备实际成本300万元,在合同约定的收款时间开具增值税专用发票。
根据公式"未来4年收款额的现值= 现销方式下应收款项金额"可以得出：125*（p/a，r，4）=400
（由于增值税作为价外税，不具有融资性质，因此在计算未确认融资费用时，不需要考虑增值税。）
利用内插法得出，实际利率=9.57%
未确认融资收益总额=500-400=100万元
2018 年未实现融资收益摊销=（500-100）*9.57%=38.28（万元）
2019 年未实现融资收益摊销=[（500-125）-（100-38.28）] *9.57%=29.9809（万元）
2020年未实现融资收益摊销= [(500-125-125)-(100-38.28-28.9809)]*9.57%=20.7919（万元）
2021 年未实现融资收益摊销= 100-38.28-28.9809-20.7919=11.9472（万元）
相关会计处理如下：
1.2018年1月1日销售成立时：
(1)借：长期应收款 5800000
贷：主营业务收入 4000000
未实现融资收益 1000000
应交税费——待转销项税额800000
(2)借：主营业务成本 3000000
贷：库存商品 3000000
2.2018年12月31日实际收到货款时：
应交增值税=125÷16%=20(万元)
(1)借：银行存款 145万元
贷：长期应收款 145万元
（2）借：应交税费——待转销项税额20万元
贷：应交税费——应交增值税(销项税额) 20万元
(3)借:未实现融资收益 38.28万元
贷:财务费用 38.28万元
3.2019年12月31日实际收到货款时：
应交增值税=125÷16%=20(万元)
(1)借：银行存款 145万元
贷：长期应收款 145万元
（2）借：应交税费——待转销项税额20万元
贷：应交税费——应交增值税(销项税额) 20万元
(3)借:未实现融资收益 28.9809万元
贷:财务费用 28.9809万元
4.2020年12月31日实际收到货款时：
应交增值税=125÷16%=20(万元)
(1)借：银行存款 145万元
贷：长期应收款 145万元
（2）借：应交税费——待转销项税额20万元贷：应交税费——应交增值税(销项税额) 20万元
(3)借:未实现融资收益 20.7919万元
贷:财务费用 20.7919万元
5.2021年12月31日实际收到货款时：
应交增值税=125÷16%=20(万元)
(1)借：银行存款 145万元
贷：长期应收款 145万元
（2）借：应交税费——待转销项税额20万元
贷：应交税费——应交增值税(销项税额) 20万元
(3)借:未实现融资收益 11.9472万元
贷:财务费用 11.9472万元
